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Sociedades Mercantiles

Impuesto sobre Sociedades

Descripción

El Impuesto sobre Sociedades (IS) grava la renta de los sujetos pasivos (sociedades y demás entidades jurídicas) residentes en todo el territorio español.

Los sujetos pasivos deben presentar declaración del IS aunque no hayan desarrollado actividades durante el periodo impositivo o no hayan obtenido rentas sujetas al impuesto.

La obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades surge desde el momento en que la entidad adquiere personalidad jurídica, al inscribirse en el Registro Público correspondiente. En el caso de las Sociedades civiles, ver las instrucciones de la Agencia Tributaria con respecto a estas sociedades como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.

En la Comunidad Foral de Navarra y en la Comunidad Autónoma del País Vasco se aplica el Impuesto sobre Sociedades según el régimen de Convenio Económico y el Concierto Económico, respectivamente.

Normativa:

Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

Tipo de impuesto:

Directo y de naturaleza personal pues tiene en cuenta las circunstancias particulares de las sociedades y demás entidades jurídicas contribuyentes del Impuesto.

Hecho imponible:

El hecho imponible de este impuesto es la obtención de renta por los sujetos pasivos procedente de cualquier fuente u origen.

Sujeto pasivo (contribuyente):

Son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades las siguientes entidades cuando tengan su residencia en territorio español:

  • Sociedades mercantiles (personas jurídicas), se incluyen las sociedades civiles excepto si no tienen objeto mercantil.
  • Sociedades agrarias de transformación, fondos de inversión, Uniones temporales de empresas (UTE), fondos de capital riesgo, fondos de pensiones, fondos de regulación del mercado hipotecario, fondos de titulización hipotecaria, determinados fondos de titulización de activo, fondos de garantía de inversiones, fondos de activos bancarios y comunidades titulares de montes vecinales en mano común.

Residencia y domicilio fiscal:

Se consideran residentes en territorio español las entidades que:

  • Se hubieran constituido de conformidad con las leyes españolas.
  • Tengan su domicilio social en territorio español.
  • Tengan su sede de dirección efectiva en territorio español.

Exenciones:

Estarán parcialmente exentos del Impuesto (capítulo XIV del título VII de la Ley):

  1. Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.
  2. Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los sindicatos de trabajadores.
  3. Los fondos de promoción de empleo constituidos al amparo del artículo veintidós de la Ley 27/1984, de 26 de julio, sobre reconversión y reindustrialización.
  4. Las Mutuas Colaboradoras de la Seguridad Social.

Periodo impositivo y devengo:

El periodo impositivo del IS coincide con el ejercicio económico de la empresa y no podrá ser superior a 12 meses. Su devengo se produce el último día del periodo impositivo.

Normalmente las empresas hacen coincidir el ejercicio económico con el año natural, por lo que el fin de aquel y el devengo del Impuesto se producen el 31 de diciembre. No obstante, se origina de forma anticipada el fin del periodo impositivo en supuestos de extinción, transformación o cambio de residencia al extranjero de la entidad contribuyente.

Esquema de cálculo del Impuesto

La principal característica de este impuesto es que, para determinar la base imponible, se parte del resultado contable calculado en función de las normas de desarrollo Mercantil en este ámbito: principalmente el Plan General de Contabilidad y Plan General de Contabilidad para PYME. Por este motivo se muestran dos esquemas en función de uno u otro plan.

A dicho resultado contable se le aplican los ajustes extracontables motivados por la existencia de diferentes criterios fiscales: diferente imputación de ingresos y gastos, gastos fiscalmente no deducibles, beneficios fiscales como la amortización acelerada, compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores, etc. De esta forma se obtiene la base imponible gravada en el IS, a la cual se aplica el tipo impositivo correspondiente para obtener la cuota íntegra.

Finalmente, para determinar la cuota a pagar o devolver, la cuota íntegra se minora en las bonificaciones y deducciones aplicables, en las retenciones e ingresos a cuenta soportados y en los pagos fraccionados a cuenta realizados por la empresa durante el ejercicio.

Esquema general:

CONTABLEMENTE FISCALMENTE
Gasto por impuesto = Impuesto cuentas del grupo 6 + Impuesto cuentas del grupo 8
Impuesto del grupo 6: Resultado contable antes de impuestos +/- Diferencias permanentes
= Resultado contable ajustado Resultado contable ajustado x Tipo impositivo
= Impuesto bruto - Bonificaciones y deducciones
= Impuesto del grupo 6 devengado (gasto contable)
Resultado contable antes de impuestos +/- Diferencias permanentes +/- Diferencias temporarias que no proceden de Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto +/- Diferencias temporarias que proceden de Ingresos y gastos imputados al patrimonio neto, y que se incluyen en la BI - Pérdidas a compensar (BI negativas)
= Base Imponible Base Imponible x Tipo Impositivo
= Cuota íntegra - bonificaciones y deducciones - Retenciones y pagos a cuenta
= Cuota a pagar o devolver
Impuesto del grupo 8: Ingreso o gasto imputado directamente al patrimonio neto x tipo impositivo

Esquema según PGC Pymes:

CONTABLEMENTE FISCALMENTE
Gasto por impuesto = solo Impuesto cuentas del grupo 6
Resultado contable antes de impuestos +/- Diferencias permanentes
= Resultado contable ajustado Resultado contable ajustado x Tipo impositivo
= Impuesto bruto - Bonificaciones y deducciones
= Impuesto del grupo 6 devengado (gasto contable)
Resultado contable antes de impuestos +/- Diferencias permanentes +/- Diferencias temporarias que no proceden de Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto +/- Diferencias temporarias que proceden de Ingresos y gastos imputados al patrimonio neto, y que se incluyen en la BI - Pérdidas a compensar (BI negativas)
= Base Imponible Base Imponible x Tipo Impositivo
= Cuota íntegra - bonificaciones y deducciones - Retenciones y pagos a cuenta
= Cuota a pagar o devolver

Base Imponible

La base imponible (BI) es el importe de la renta del periodo impositivo minorada por las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Se regula el cálculo de la BI con particularidades para regímenes fiscales como el de cooperativas o entidades sin ánimo de lucro.

Para determinar la BI, se parte del resultado contable en el método de estimación directa (el aplicado con carácter general). El resultado contable se calcula según la normativa mercantil y se corrige aplicando los principios y criterios de calificación, valoración e imputación temporal de la Ley del IS (ajustes extracontables).

Según el Plan General Contable los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias y formarán parte del resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, de acuerdo con lo previsto en las normas de registro y valoración.

Los gastos son, en general, deducibles fiscalmente, no obstante, la norma fiscal señala algunos gastos no deducibles que con carácter general y matizaciones son: retribuciones a los fondos propios, tributos, multas y sanciones penales y administrativas, donativos y liberalidades, fondos internos para cubrir contingencias análogas a planes y fondos de pensiones, gastos de servicios en operaciones con paraísos fiscales, salvo que se pruebe que corresponden a una operación efectivamente realizada, pérdidas por deterioro de valores representativos de la participación en el capital o fondos propios de las entidades, las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de establecimientos permanentes (salvo transmisión o cese de actividad) y las rentas negativas obtenidas por empresas miembros de una UTE que opere en el extranjero (salvo transmisión de la participación o extinción).

Tampoco serán deducibles los gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo destinados a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital de cualquier tipo de entidad salvo que se acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de estas operaciones. Ni los gastos derivados de la extinción de la relación laboral que excedan, para cada perceptor, de 1.000.000 €, o del importe exento según la Ley del IRPF si fuera superior.

Los ajustes son consecuencia de las discrepancias existentes entre la norma contable y la fiscal. Los ajustes permiten conciliar el resultado contable con lo establecido en las normas que regulan la obtención de la BI, y pueden diferir en la calificación, en la valoración o en la imputación temporal.

Asimismo, se puede compensar la renta positiva obtenida en el ejercicio con las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Así, la BI negativa de un periodo impositivo puede ser compensada con las rentas positivas generadas en los periodos impositivos que concluyan dentro de los 18 años (para períodos impositivos iniciados desde el 1 de enero de 2012) inmediatos y sucesivos a aquél en que se originó la BI negativa. Las entidades de nueva creación pueden compensar las bases imponibles negativas con las rentas positivas de los periodos impositivos que concluyan en el referido plazo a partir del primer periodo impositivo cuya renta sea positiva. El límite de compensación máximo de cada ejercicio es la cuantía de renta positiva del mismo.

Tipo de gravamen y cuota íntegra

El tipo de gravamen es el porcentaje que multiplicado por la BI permite obtener la cuota íntegra. El resultado puede ser positivo (cuando así lo sea la BI) o cero (BI cero o negativa).

Los tipos de gravamen aplicables son los siguientes:

  • Tipo de gravamen general: 25%
  • Tipos de gravamen especiales, destacan:
    • Cooperativas fiscalmente protegidas: 20% (los resultados extracooperativos irán al tipo general)
    • Las entidades de nueva creación (excepto cooperativas), que realicen actividades económicas, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, tributarán al 15% (no se considerarán de nueva creación cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades, no aplicará tampoco a las entidades patrimoniales)

Deducciones y bonificaciones

Sobre la cuota íntegra se aplican las siguientes deducciones y bonificaciones (con requisitos):

Deducciones por doble imposición

Permiten paliar la doble imposición de rentas que ya han tributado en otra sociedad.

La doble imposición puede ser:

  1. Doble imposición interna (dividendos y plusvalías de sociedades residentes en territorio español). La sociedad podrá deducirse:
    • El 50% de la cuota íntegra correspondiente a la BI de los dividendos o participaciones en beneficios.
    • El 100% cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades con un porcentaje de participación, directo o indirecto, igual o superior al 5%, si se ha mantenido durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, durante el tiempo necesario para completar un año.
  2. Doble imposición internacional se manifiesta cuando una renta de un sujeto pasivo se grave en dos estados diferentes o cuando una misma renta se grave en dos sujetos pasivos diferentes por dos estados distintos (por impuestos soportados, rentas obtenidas a través de establecimiento permanente, dividendos y participaciones en beneficios, con requisitos).
    • Cuando la sociedad residente integre rentas gravadas en el extranjero podrá deducir el menor de:
      • El impuesto satisfecho en el extranjero
      • El que correspondería pagar en España por dichas rentas.
    • Cuando integre dividendos o participación en beneficios gravados en el extranjero: el impuesto pagado por los beneficios con cargo a los que se abonan los dividendos, en la cuantía correspondiente.

Bonificaciones

Las más destacables:

  • 50% de bonificación de la cuota del IS correspondiente a rentas obtenidas en Ceuta, Melilla, por las entidades que allí operen.
  • 50% de bonificación de la cuota del IS correspondiente a resultados obtenidos por las Cooperativas especialmente protegidas (cooperativas de trabajo asociado, agrarias, de explotación comunitaria de la tierra, del mar, de consumidores y usuarios).
  • 85% de bonificación de la cuota íntegra correspondiente a las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan los requisitos exigidos para aplicar este régimen fiscal especial.

Deducciones para incentivar determinadas actividades

Se practican tras las deducciones para evitar la doble imposición y las bonificaciones. Son un incentivo fiscal para estimular la realización de diversas actividades:

  • Investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+IT).
  • Inversiones medioambientales (instalaciones).
  • Creación de empleo para trabajadores discapacitados.
  • Creación de empleo para emprendedores.
  • Edición de libros y producción cinematográfica.
  • Reinversión de beneficios extraordinarios.
  • Gastos en actividades de formación profesional.
  • Inversión en beneficios para entidades de reducida dimensión.

Sólo es deducible un porcentaje de la inversión efectuada (% de deducción) cuyo valor varía de unas modalidades a otras de inversión y ha sido sucesivamente alterado.

Pagos fraccionados

Los contribuyentes tienen la obligación de realizar pagos fraccionados a cuenta de la cuota anual del IS.

Como regla general se realizarán 3 pagos fraccionados en cada periodo impositivo en curso. Este pago fraccionado tiene la consideración de deuda tributaria.

Declaración anual

Anualmente se establece la obligación de presentar la declaración anual del IS en la que se reflejará la actividad económica de la empresa.

Están obligados a presentar dicha declaración, todos los sujetos pasivos del mismo, con independencia de que hayan desarrollado o no actividades durante el período impositivo y de que se hayan obtenido o no rentas sujetas al impuesto.

Obligaciones contables

La contabilidad deberá ajustarse a lo establecido en el Código de Comercio (Libro I, título III) y demás legislación mercantil aplicable a cada forma jurídica particular. Constituye la norma básica de desarrollo Mercantil en materia contable el plan contable aplicable, en particular: el Plan General de Contabilidad (PGC) de aplicación a todas las empresas; el Plan General de Contabilidad de PYME (PGC PYME), para pymes y micropymes; y las particularidades de cada sector desarrolladas en las adaptaciones sectoriales de dichos Planes.

Deberán llevar un Libro Diario y un Libro de Inventarios y Cuentas Anuales. Los documentos que se incluyen en las cuentas anuales son:

  • Si la empresa realiza su contabilidad de acuerdo con el PGC PYME se elaborarán el libro de inventario y el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto y la memoria según modelos establecidos por el RD 1515/2007.
  • Si la empresa realiza su contabilidad de acuerdo con el PGC se elaborarán el libro de inventarios y el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria de acuerdo con el RD 1514/2007.

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